Wiederkehrende Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen beispielsweise von Eltern an ihre Kinder wirken sich grundsätzlich nicht steuermindernd aus. Der BFH hat jüngst eine Gestaltungsmöglichkeit aufgezeigt, bei der im Rahmen eines Zuwendungsnießbrauchs eine Einkunftsquelle auf Kinder verlagert wird. Durch die Nießbrauchgestaltungen können Unterhaltszahlungen steuerlich optimiert werden.
Nießbrauchgestaltung für Unterhaltszahlungen
Wiederkehrende Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen beispielsweise von Eltern an ihre Kinder wirken sich grundsätzlich nicht steuermindernd aus. Der BFH hat mit Urteil vom 20.06.2023 (IX R 8/22) indes eine Gestaltungsmöglichkeit aufgezeigt, bei der im Rahmen eines Zuwendungsnießbrauchs eine Einkunftsquelle auf Kinder verlagert wird. Durch den eingeräumten Nießbrauch anstelle der Überlassung von Barmitteln können die Eltern infolge der Verlagerung von Einkünften auf ihre Kinder Steuerersparnisse erzielen. Damit bestätigt der BFH, dass die Nutzung der Gestaltung zur Erfüllung der Unterhaltspflicht unschädlich ist.
Der Zuwendungsnießbrauch bei Grundstücksvermietungen
Der Zuwendungsnießbrauch wird von einem Eigentümer eines vermieteten Grundstücks für einen Dritten bestellt. Der Nießbraucher erzielt Einkünfte aus der Vermietung des Grundstücks, wenn er im Außenverhältnis selbst als Vermieter in Erscheinung tritt. In Abhängigkeit davon, ob die Bestellung unentgeltlich, teilentgeltlich oder entgeltlich erfolgt, ergeben sich die weiteren ertragsteuerlichen Auswirkungen. Insbesondere zu beachten ist, dass bei der Bestellung eines unentgeltlichen Nießbrauchrechts weder bei dem Eigentümer noch bei dem Nießbraucher Gebäudeabschreibungen geltend gemacht werden können.
Die Nießbrauchgestaltung im BFH-Fall vom 20.06.2023
Die Eltern waren je hälftig Eigentümer eines bebauten Grundstücks, das sie an eine GmbH vermieteten, an der der Vater bzw. später die Mutter Alleingesellschafter und -geschäftsführer waren. An diesem Grundstück räumten die Eltern ihren in diesem Zeitpunkt minderjährigen Kindern unter Einbeziehung eines Ergänzungspflegers ein befristetes Nießbrauchrecht über acht Jahre ein. Die Nießbrauchgemeinschaft hat den bestehenden Mietvertrag mit der GmbH übernommen.
Die Entscheidung des BFH vom 20.06.2023
Die Einkünfte aus der Vermietung wurden vom BFH den Kindern zugerechnet, da zu ihren Gunsten ein zivilrechtlich wirksames Nutzungsrecht begründet wurde und die Nießbraucher in das bestehende Mietverhältnis eingetreten sind. Der BFH sah hierin auch keine missbräuchliche Gestaltung, da die Eltern über die Verlagerung der Einkunftsquelle hinaus keinen weiteren steuerlichen Vorteil erlangen. Durch diese Gestaltung kommt es insbesondere nicht zu einer Verlagerung von steuerlich unbeachtlichen Unterhaltszahlungen in den Einkünftebereich, da die GmbH die Miete vor und nach der Begründung des Nießbrauchs als Betriebsausgaben abziehen konnte.
Abgrenzung zum Gestaltungsmissbrauch
Der BFH nimmt hingegen einen Gestaltungsmissbrauch an, wenn Eltern ihrem Kind unentgeltlich ein zeitlich befristeten Zuwendungsnießbrauch an einem Grundstück einräumen und das Kind dieses Grundstück anschließend an die Eltern zurückvermietet (Urteil vom 18.10.1990, IV R 36/90). Dies liegt darin begründet, dass derjenige, der ein Gebäude für eigene Zwecke benötigt, nicht einem anderen ein unentgeltliches Nutzungsrecht daran bestellt, um es anschließend entgeltlich zurückzumieten.
Der Vorteil einer Nießbrauchgestaltung
Die einkommensteuerliche Ersparnis ergibt sich dadurch, dass der Grundfreibetrag des Nießbrauchers durch die Verlagerung der Einkunftsquelle in voller Höhe ausgenutzt wird und gleichzeitig die Einkünfte aus der Vermietung nicht mehr im zu versteuernden Einkommen des Nießbrauchbestellers enthalten sind. Zusätzlich kann sich eine Steuerersparnis durch den günstigeren Steuersatz des Nießbrauchers ergeben.
Der Vorteil wird anhand des folgenden vereinfachten Beispiels für das Jahr 2023 dargestellt. Der Solidaritätszuschlag bleibt außer Betracht. Die Eltern bestellen ihrer Tochter zur finanziellen Unterstützung während ihrer fünfjährigen Studienzeit einen Zuwendungsnießbrauch an einer vermieteten Immobilie über sieben Jahre. Die jährlichen Einkünfte aus der Vermietung betragen 12.000,00 EUR.
